Entro il 31.3.2023 i contribuenti possono sanare le violazioni riguardanti le dichiarazioni validamente presentate, commesse sino al 31.12.2021, fruendo di una particolare forma di ravvedimento che cagiona la riduzione delle sanzioni a 1/18 del minimo.
Se si tratta di violazioni formali, la sanatoria è possibile se commesse sino al 31.10.2022.
1.PREMESSA
L’art. 1 co. 174 ss. della L. 197/2022 ha introdotto un ravvedimento operoso speciale strumentale a sanare le violazioni riguardanti le dichiarazioni validamente presentate, commesse sino al 31.12.2021.
Trattasi di una speciale forma di ravvedimento operoso circoscritta alle violazioni riguardanti le dichiarazioni su tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate. Sebbene la legge non faccia alcun esplicito rinvio all’art. 13 del DLgs. 472/97, sembra comunque possibile richiamare i principi enunciati da prassi e giurisprudenza sull’ordinario ravvedimento.
Le principali differenze rispetto al ravvedimento “ordinario” consistono nella riduzione delle sanzioni che è fissata a 1/18 del minimo e nel fatto che, a differenza di quanto prevede l’art. 13 del DLgs. 472/97, è possibile il pagamento rateale (la prima rata deve essere pagata entro il 31.3.2023).
La L. 197/2022, all’art. 1 co. 166 ss., introduce anche una definizione delle violazioni di natura formale commesse sino al 31.10.2022, che avviene rimuovendo la violazione e pagando 200,00 euro per periodo di imposta entro il 31.3.2023. Strutturalmente, detta definizione appare molto simile a quella introdotta dall’art. 9 del DL 119/2018.
Entrambe le definizioni presuppongono la rimozione della violazione e l’autoliquidazione degli importi ad opera del contribuente.
Alcuni aspetti (ad esempio l’istituzione dei codici tributo) saranno disciplinati da emanandi provvedimenti direttoriali o da risoluzioni.
2.RAVVEDIMENTO OPEROSO SPECIALE
Il ravvedimento operoso speciale consente al contribuente di rimuovere alcune violazioni commesse nell’applicazione della legge fiscale. Questa forma di sanatoria è però circoscritta a determinate casistiche.
Essa si differenzia rispetto all’ordinario ravvedimento operoso ex art. 13 del DLgs. 472/97 per la circostanza che le sanzioni sono ridotte a 1/18 del minimo e per la possibilità di versamento rateale.
Fermo quanto esposto, sembra si tratti sì di una forma di ravvedimento speciale, ma che rispecchia comunque l’art. 13 del DLgs. 472/97. Siamo in presenza di un istituto applicato in via autonoma dal contribuente, per cui non operano gli istituti del cumulo giuridico e della continuazione di cui all’art. 12 del DLgs. 472/97, presupponendo valutazioni dell’ente impositore.
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Ravvedimento speciale |
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Ambito |
Violazioni sulle dichiarazioni commesse tributi amministrati |
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Adempimenti |
Rimozione della violazione, |
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Riduzione |
A 1/18 del minimo |
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Termini |
31.3.2023 |
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Versamento rateale |
8 rate trimestrali di pari importo |
La rimozione della violazione avviene su iniziativa del contribuente, dunque, salvo diversa indicazione nei provvedimenti attuativi, non sembra emerga la necessità di comunicare il ravvedimento all’ufficio.
In alcuni casi, tuttavia, appare in ogni caso opportuno rendere edotto l’ente impositore dell’avvenuto ravvedimento. Si pensi alla fattispecie in cui il contribuente, ricevuto il PVC, intenda ravvedere solo alcune delle violazioni constatate. Ove l’ente impositore sia conscio di ciò, il successivo accertamento potrà essere emesso con riferimento alle violazioni non ravvedute. Un discorso simile può essere fatto per il ravvedimento a seguito di controllo formale della dichiarazione: se si ravvedono solo alcuni rilievi contenuti nella richiesta di chiarimenti, l’avviso bonario verrà emesso per i residui.
Ai sensi dell’art. 1 co. 175 della L. 197/2022, il ravvedimento speciale si perfeziona con il versamento delle somme o della prima rata entro il 31.3.2023 e con la rimozione dell’irregolarità. Pertanto, non sembra possa operare il c.d. “ravvedimento parziale e frazionato”, disciplinato dall’art. 13-bis del DLgs. 472/97: la violazione, in altri termini, va sanata per la totalità.
Ravvedimenti già effettuati
I ravvedimenti eventualmente già eseguiti all’1.1.2023 ai sensi dell’art. 13 del DLgs. 472/97 rimangono validi e non c’è rimborso di quanto pagato.
Effetti penali
Il legislatore nulla ha previsto per gli effetti penali del ravvedimento speciale. Fermo restando che appare possibile sanare violazioni di origine dolosa o fraudolenta, dovrebbero valere le regole generali.
Di conseguenza, il pagamento derivante dall’art. 1 co. 174 della L. 197/2022 può rappresentare non solo un’attenuante, ma anche una causa di non punibilità del reato.
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Ambito applicativo |
Violazioni riguardanti le dichiarazioni commesse sino al 31.12.2021 |
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Riduzione sanzioni |
1/18 del minimo |
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Termini |
Rimozione della violazione e pagamento entro il 31.3.2023 |
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Cause ostative |
Notifica dell’atto impositivo o della comunicazione bonaria |
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Versamenti rateali |
8 rate trimestrali di pari importo (interesse al 2% annuo) |
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Effetti penali |
Causa di non punibilità o attenuante |
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Cumulo giuridico |
Non operano |
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Esclusione |
Omessa dichiarazione |
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Quadro RW |
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Violazioni formali (c’è la definizione dell’art. 1 co. 166) |
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Omessi versamenti (c’è la definizione dell’art. 1 co. 153) |
2.1 ANNUALITÀ SANABILI
Nel ravvedimento speciale rientrano le violazioni “riguardanti le dichiarazioni validamente presentate relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e a periodi d’imposta precedenti“.
Sembrano dunque sanabili le violazioni dichiarative commesse nei modelli REDDITI/IRAP 2022 (periodo di imposta 2021). Il legislatore parla di violazioni “relative al” e non “commesse nel” periodo di imposta 2021. Lo stesso, a maggior ragione, vale per le irregolari fatturazioni commesse nel 2021 con riflesso nel modello IVA 2022 (periodo di imposta 2021).
Si dovrebbe trattare di violazioni ancora accertabili al 31.12.2021.
Bisogna di conseguenza considerare che, ai sensi degli artt. 43 del DPR 600/73 e 57 del DPR 633/72:
- prima delle modifiche della L. 208/2015, operanti sino al periodo d’imposta 2015 (dichiarazioni presentate nel 2016), l’avviso di accertamento va notificato entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione;
- dopo le modifiche della L. 208/2015, operanti dal periodo d’imposta 2016 (dichiarazioni presentate nel 2017), l’avviso di accertamento va notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione.
Rientrano nel ravvedimento speciale le violazioni riguardanti le annualità dal 2016 (REDDITI, IRAP, 770, IVA 2017) al 2021.
2.1.1 Proroghe dei termini di accertamento
Negli ultimi anni, il legislatore ha introdotto varie cause di proroga dei termini di accertamento come il raddoppio per violazioni penali e la proroga biennale per i contribuenti che hanno ricevuto un PVC entro il 24.10.2018.
Per quanto appena esposto, ad esempio:
- l’anno 2015 (UNICO, IVA, IRAP 2016), in ragione della menzionata proroga biennale, non è scaduto il 31.12.2020 ma è in scadenza il 31.12.2022 (26.3.2023);
- l’anno 2013 (UNICO, IVA, IRAP 2014), in ragione del raddoppio per violazioni penali, non è scaduto il 31.12.2018 ma è in scadenza il 31.12.2022 (26.3.2023);
- l’anno 2014 (UNICO, IVA, IRAP 2015), sempre in ragione del raddoppio per violazioni penali, non è scaduto il 31.12.2019 ma è in scadenza il 31.12.2023 (26.3.2024).
Ad avviso della prassi, ai fini del ravvedimento operoso non è in generale possibile considerare le varie proroghe previste dal legislatore connesse a fattispecie che presuppongono valutazioni riservate ai funzionari: ciò è stato sostenuto sia per il raddoppio dei termini per violazioni penali sia per la proroga dell’art. 157 co. 1 del DL 34/2020.
Se, contestualizzando la situazione, appare opportuno ravvedere violazioni che, in base ai termini ordinari, sarebbero ormai decadute, può essere prudente, in attesa di eventuali chiarimenti di prassi, avere un confronto preventivo con l’Agenzia delle Entrate.
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Anno d’imposta |
Anno di presentazione |
Termine accertamento ordinario |
Raddoppio |
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2011 |
2012 |
31.12.2016 |
28.2.2022 |
|
2012 |
2013 |
31.12.2017 |
31.12.2021 (26.3.2022) |
|
2013 |
2014 |
31.12.2018 |
31.12.2022 (26.3.2023) |
|
2014 |
2015 |
31.12.2019 |
31.12.2023 (26.3.2024) |
|
2015 |
2016 |
28.2.2022 |
31.12.2024 (26.3.2025) |
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2016 |
2017 |
31.12.2022 (26.3.2023) |
– |
|
2017 |
2018 |
31.12.2023 (26.3.2024) |
– |
2.1.2 Cartelle di pagamento
Il ravvedimento speciale può riguardare anche le violazioni emergenti dal controllo formale della dichiarazione ex art. 36-ter del DPR 600/73.
La cartella di pagamento va notificata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. Quindi, entro il 31.12.2022 vanno notificate le cartelle di pagamento sull’anno 2017 (REDDITI 2018).
In ragione dell’emergenza epidemiologica caratterizzante il biennio 2020-2021, il legislatore, negli artt. 68 co. 1 e 4-bis del DL 18/2020, 157 co. 1 del DL 34/2020 e 12 del DLgs. 159/2015, ha però prorogato diversi termini relativi al controllo formale delle dichiarazioni, che di seguito si riepilogano. In assenza di chiarimenti di prassi, non ci sono motivi ostativi per ritenere operanti tali proroghe ai fini del ravvedimento speciale, essendo legate a circostanze obiettive che non riguardano profili discrezionali riservati agli uffici.
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Anno |
Dichiarazione |
Termine |
Note |
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2013 |
2014 |
31.12.2018 |
– |
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2014 |
2015 |
31.12.2019 |
– |
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2015 |
2016 |
31.12.2022 |
Proroga ex art. 68 |
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2016 |
2017 |
31.12.2023 |
Proroga ex art. 68 co. 4-bis del DL 18/2020 |
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2017 |
2018 |
31.12.2024 |
Proroga ex art. 68 co. 4-bis del DL 18/2020 |
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2018 |
2019 |
31.12.2023 |
– |
|
2019 |
2020 |
31.12.2024 |
– |
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2020 |
2021 |
31.12.2025 |
– |
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Carichi affidati dall’8.3.2020 al 31.12.2021 |
Proroga di 24 mesi dei termini di |
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Detrazioni fruibili in diverse annualità
Per diverse spese che danno luogo a detrazioni d’imposta, la detrazione medesima non viene fruita in un unico anno, ma in diversi, ad esempio dieci. Si pensi alla detrazione per interventi di recupero edilizio, oppure alla detrazione per riqualificazione energetica.
Emerge il problema dell’anno che deve/può essere soggetto a controllo formale, il che si riflette sui termini decadenziali. Del punto sono state investite le Sezioni Unite, le quali hanno sancito che, nel rispetto dei termini decadenziali, è possibile controllare qualsiasi anno d’imposta, senza che sia necessario sottoporre a controllo l’anno in cui è detratta la prima rata.
Tale orientamento ha riflesso sulle annualità che possono essere oggetto di ravvedimento speciale. Aderendo a quanto esposto, non si può ritenere decaduta una annualità per il solo fatto che la prima rata di spesa detraibile riguarda un anno ormai decaduto.
2.2 CAUSE OSTATIVE
L’art. 1 co. 174 della L. 197/2022 prevede che la regolarizzazione “è consentita sempreché le violazioni non siano state già contestate, alla data del versamento di quanto dovuto o della prima rata, con atto di liquidazione, di accertamento o di recupero, di contestazione e di irrogazione delle sanzioni, comprese le comunicazioni di cui all’articolo 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600“.
In base al dato normativo la preclusione deriva quindi dalla notifica:
- dell’avviso di accertamento, di contestazione della sanzione, di recupero del credito di imposta, della cartella di pagamento;
- della comunicazione bonaria inerente al controllo formale.
Vista la natura delle violazioni sanabili con il ravvedimento speciale, generalmente si tratta di un comune avviso di accertamento.
La preclusione al ravvedimento si verifica quando si pagano le somme o la prima rata, non quando spira il relativo termine (31.3.2023). Quindi se per ipotesi il 15.2.2023 si paga la prima rata e l’1.3.2023 viene notificato l’avviso di accertamento, il ravvedimento non è precluso.
2.2.1 Controllo fiscale
L’inizio del controllo fiscale non osta al ravvedimento speciale, al pari di quanto si può dire per il ravvedimento ex art. 13 del DLgs. 472/97.
2.2.2 Controllo formale (comunicazione bonaria)
Nel controllo formale della dichiarazione ex art. 36-ter del DPR 600/73 (relativo più che altro a detrazioni di imposta, deduzioni dall’imponibile e ritenute di acconto), la preclusione non si verifica grazie alla notifica della cartella di pagamento ma quando è notificata la comunicazione bonaria.
Ciò si dovrebbe verificare non quando è ricevuta la prima comunicazione (con cui si chiede l’esibizione dei documenti giustificanti le “voci” della dichiarazione), ma nel momento in cui sono richieste le somme, siccome i documenti non sono stati presentati, o non sono stati ritenuti idonei.
2.3 AMBITO APPLICATIVO
Ai sensi dell’art. 1 co. 174 della L. 197/2022, “Con riferimento ai tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate, le violazioni diverse da quelle definibili ai sensi dei commi da 153 a 159 e da 166 a 173, riguardanti le dichiarazioni validamente presentate relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e a periodi d’imposta precedenti, possono essere regolarizzate con il pagamento di un diciottesimo del minimo edittale delle sanzioni irrogabili previsto dalla legge, oltre all’imposta e agli interessi dovuti“.
Un esame estrinseco della norma consente di affermare che sono ravvedibili le violazioni che, nel contempo:
- riguardano le dichiarazioni;
- riguardano tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate.
Il ravvedimento speciale è circoscritto alle violazioni riguardanti “le dichiarazioni“, senza un puntuale riferimento alle dichiarazioni relative a imposte sui redditi, IVA, IRAP e sostituto d’imposta (ritenute fiscali).
Le sanzioni sono ridotte a 1/18 del minimo. Come accade in occasione del ravvedimento “ordinario”, il contribuente deve individuare non solo la violazione commessa ma anche il minimo edittale su cui operare la riduzione, mediante una puntuale analisi della normativa sostanziale.
Al pari del ravvedimento ex art. 13 del DLgs. 472/97, occorre la rimozione della violazione dunque in primo luogo la presentazione di una dichiarazione integrativa oltre che la emissione o riemissione della fattura.
2.3.1 Omesse dichiarazioni
Il ravvedimento speciale concerne espressamente le violazioni riguardanti le dichiarazioni “validamente presentate“.
Non possono dunque essere sanate le omesse dichiarazioni dei redditi, IVA e IRAP e del sostituto di imposta e le dichiarazioni presentate con ritardo superiore ai 90 giorni.
2.3.2 Violazioni riguardanti la dichiarazione
Il ravvedimento concerne le violazioni “riguardanti le dichiarazioni“.
Non ci sono dubbi sul fatto che siano ravvedibili le violazioni che si sostanziano in una dichiarazione infedele punita, nella misura base, con una sanzione dal 90% al 180% dell’imposta ex artt. 1, 2 e 5 del DLgs. 471/97. È irrilevante l’evasione o, più in generale, la condotta che ha dato luogo all’infedeltà: si può trattare di costi indeducibili, inesistenti, ricavi non tassati, locazioni non dichiarate, indebita fruizione di agevolazioni e così via.
Nell’esposizione che segue si suppone che altresì le violazioni prodromiche rientrino nel ravvedimento operoso speciale, non potendo tuttavia avere la certezza che ciò troverà conferma in eventuali documenti di prassi o nei provvedimenti direttoriali di attuazione dell’istituto.
Si riportano in forma tabellare le violazioni che potrebbero rientrare nel ravvedimento speciale e quelle che potrebbero far parte della definizione delle violazioni formali di cui all’art. 1 co. 166 della L. 197/2022.
Quale sanzione “ordinaria” verrà indicata la sanzione al minimo edittale prevista dalla normativa di riferimento.
Verranno anche messe in evidenza eventuali criticità.
Imposte sui redditi e IRAP
|
Fattispecie |
Sanzione ordinaria |
Sanzione ridotta |
|
Dichiarazione infedele |
90% |
5% |
|
Dichiarazione infedele |
135% |
7,5% |
|
Dichiarazione infedele |
60% |
3,33% (dubbio) |
|
Redditi prodotti all’estero |
120% |
6,67% |
|
Locazioni immobiliari non dichiarate |
240% |
13,33% |
|
Locazioni immobiliari |
180% |
10% |
|
Errori sull’imputazione a periodo |
60% |
3,33% (dubbio) |
|
Errori sull’imputazione a periodo |
250 euro |
Vedasi il § 3 |
|
Omessa/infedele modello ISA |
250 euro |
Vedasi il § 3 |
IVA
Per quanto riguarda l’IVA, per le ragioni esposte in precedenza si ritengono ravvedibili le violazioni in tema di fatturazione.
L’errore in tema di omessa o tardiva fatturazione può avere rilievo nella liquidazione periodica dell’IVA, mensile o trimestrale. Ad avviso della prassi e della giurisprudenza, ciò comporta la sanzione ex art. 13 del DLgs. 471/97 in tema di omessi/tardivi versamenti.
Ammesso e non concesso che la menzionata tesi sia corretta, può dunque essere necessario ravvedere anche tale violazione.
|
Fattispecie |
Sanzione ordinaria |
Sanzione ridotta |
|
Dichiarazione infedele |
90% |
5% |
|
Dichiarazione infedele |
135% |
7,5% |
|
Dichiarazione infedele |
60% |
3,33% |
|
Omessa/tardiva/infedele fatturazione |
90% |
5% |
|
Omessa/tardiva/infedele registrazione |
90% |
5% |
|
Omessa/tardiva/infedele |
90% |
5% |
|
Tardivo versamento |
30% |
1,67% |
|
Omessa/tardiva/infedele registrazione per operazioni non imponibili o esenti (con riflesso sulle imposte dirette) |
5% del corrispettivo (minimo 500 euro) |
0,28% del corrispettivo (minimo 27,78 euro) |
|
Omessa regolarizzazione della fattura |
100% |
No definizione |
|
Indebita detrazione |
90% |
5% |
|
Ottenimento di un rimborso |
30% |
Dubbio |
|
Comunicazione liquidazioni periodiche |
500 euro |
Vedasi il § 3 |
|
Mancata esportazione nei 90 giorni |
50% |
2,78% |
|
Splafonamento |
100% |
5,56% |
|
Assenza della dichiarazione di intento |
100% |
5,56% |
|
Reverse charge |
– |
Vedasi il § 3 |
Dichiarazione del sostituto d’imposta (ritenute fiscali)
Le sanzioni in tema di dichiarazione del sostituto d’imposta sono disciplinate dall’art. 2 del DLgs. 471/97. Rammentiamo che se il sostituto di imposta non applica e non versa le ritenute fiscali, è applicabile la sola sanzione del 20% dell’art. 14 del DLgs. 471/97 in tema di mancata applicazione delle stesse.
Secondo la prassi, le infedeltà dichiarative assorbono le violazioni prodromiche, inerenti all’applicazione e al versamento delle ritenute.
|
Fattispecie |
Sanzione ordinaria |
Sanzione ridotta |
|
Dichiarazione infedele |
90% |
5% |
|
Dichiarazione infedele |
135% |
7,5% |
|
Dichiarazione infedele |
60% |
3,33% (applicabilità dubbia) |
|
Omessa indicazione dei percipienti |
50 euro |
Vedasi il § 3 |
|
Omessa trasmissione |
100 euro |
Vedasi il § 3 |
2.3.3 Violazioni emergenti dal controllo formale della dichiarazione
Dall’art. 1 co. 174 della L. 197/2022 emerge chiaramente come altresì le violazioni scaturenti dal controllo formale rientrino nel ravvedimento speciale. Ciò lo si nota in quanto la comunicazione bonaria dell’art. 36-ter del DPR 600/73 è compresa tra le cause ostative al ravvedimento.
Ai sensi dell’art. 36-ter co. 2 del DPR 600/73, gli uffici procedono al controllo formale delle dichiarazioni per:
- escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti dalle dichiarazioni dei sostituti d’imposta o dalle certificazioni chieste ai contribuenti o delle ritenute risultanti in misura inferiore a quella indicata nelle dichiarazioni dei contribuenti stessi;
- escludere in tutto o in parte le detrazioni non spettanti in base ai documenti chiesti o agli elenchi ex art. 78 co. 25 della L. 413/91;
- escludere in tutto o in parte le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti;
- determinare i crediti d’imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai documenti richiesti ai contribuenti;
- liquidare l’IRPEF e i maggiori contributi dovuti sull’ammontare dei redditi risultanti da più dichiarazioni;
- correggere gli errori materiali/di calcolo nei modelli 770.
Ai sensi dell’art. 13 co. 2 del DLgs. 471/97, la sanzione è pari al 30% delle somme non versate o versate in ritardo. Per effetto del ravvedimento speciale, la sanzione diviene quindi pari all’1,67%.
2.3.4 Violazioni sui versamenti
Nel ravvedimento operoso speciale rientrano le violazioni che non possono beneficiare dell’art. 1 co. 153 della L. 197/2022. Tale definizione riguarda gli avvisi bonari scaturenti da liquidazione automatica delle dichiarazioni inerenti ai periodi di imposta 2019, 2020 e 2021 e gli avvisi bonari anche relativi a diverse annualità, per i quali è in corso una dilazione.
Di conseguenza, non è possibile ravvedere, a livello generale, le violazioni sui versamenti di imposte o ritenute dichiarate.
L’esclusione dal ravvedimento speciale riguarda le violazioni “definibili” ai sensi dell’art. 1 co. 153. Si potrebbe ipotizzare che siano ravvedibili, con riduzione a 1/18, i tardivi versamenti ad esempio su acconti e saldo 2018 se non definiti mediante avviso bonario rateizzato, in quanto non rientrano nell’art. 1 co. 153. Ciò se li si ritiene violazioni “riguardanti le dichiarazioni“.
2.3.5 Indebite compensazioni
Le indebite compensazioni, salvo possano rientrare nella definizione dell’art. 1 co. 153 della L. 197/2022, potrebbero fruire del ravvedimento speciale in quanto la compensazione indebita, inerente al meccanismo di funzionamento del tributo (credito IVA da dichiarazione) o derivante dalla legislazione speciale (credito da indicare nel quadro RU del modello REDDITI) si può ritenere una violazione “riguardante la dichiarazione“.
Ciò vale in special modo quando il credito istituito dalla legislazione speciale sia da indicare in dichiarazione a pena di decadenza. Oltre a ciò, ai sensi dell’art. 17 del DLgs. 241/97 il credito, per poter ritenere legittima la compensazione, deve emergere dalla dichiarazione.
Tanto premesso, sussiste la necessità di classificare correttamente la violazione, potendosi trattare, come prevede l’art. 13 co. 4 e 5 del DLgs. 471/97, sia di crediti non spettanti che di crediti inesistenti.
2.3.6 Esclusioni (quadro RW)
L’art. 1 co. 176 della L. 197/2022 prevede: “La regolarizzazione non può essere esperita dai contribuenti per l’emersione di attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute fuori dal territorio dello Stato“.
È dunque chiaro che non possono essere regolarizzate le violazioni disciplinate dall’art. 5 del DL 167/90 in tema di monitoraggio fiscale, in breve l’omessa e/o infedele compilazione del quadro RW.(voluntary disclosary)
2.4 VERSAMENTI
Ai fini del perfezionamento del ravvedimento operoso speciale è necessario che il versamento di quanto dovuto avvenga entro il 31.3.2023.
Le modalità di pagamento saranno definite con provvedimento direttoriale, presumibilmente si userà il modello F24. Nel testo di legge non è vietata la compensazione ai sensi dell’art. 17 del DLgs. 241/97.
I codici tributo saranno istituiti con apposita risoluzione.
Occorre, sempre entro il 31.3.2023, rimuovere l’inadempimento quindi, ad esempio, presentare la dichiarazione integrativa.
|
DM |
Annualità |
Tasso |
|
DM 12.12.2013 |
2014 |
1% |
|
DM 11.12.2014 |
2015 |
0,5% |
|
DM 11.12.2015 |
2016 |
0,2% |
|
DM 7.12.2016 |
2017 |
0,1% |
|
DM 13.12.2017 |
2018 |
0,3% |
|
DM 12.12.2018 |
2019 |
0,8% |
|
DM 12.12.2019 |
2020 |
0,05% |
|
DM 11.12.2020 |
2021 |
0,01% |
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DM 13.12.2021 |
2022 |
1,25% |
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DM 13.12.2022 |
2023 |
5% |
2.4.2 Versamento rateale
Gli importi possono essere dilazionati in un massimo di 8 rate trimestrali di pari importo. La prima rata deve essere pagata entro il 31.3.2023.
Le rate vanno pagate il 30 giugno, il 30 settembre, il 20 dicembre e il 31 marzo di ciascun anno.
Gli importi relativi alle rate successive alla prima sono maggiorati degli interessi al tasso del 2% annuo.
L’omesso pagamento delle somme così come della prima rata impedisce il perfezionamento del ravvedimento speciale. Per come è formulato l’art. 1 co. 175 della L. 197/2022 il tardivo pagamento delle somme o della prima rata, anche molto esiguo (per ipotesi, di un solo giorno o di pochi euro) compromette il perfezionamento del ravvedimento.
Inadempimento nei versamenti (rate successive alla prima)
Gli inadempimenti relativi a rate successive alla prima non sempre conducono alla decadenza dalla dilazione. In ogni caso, ferme le conseguenze sanzionatorie dell’art. 1 co. 175 della L. 197/2022, rimane fermo il ravvedimento speciale quindi la riduzione a 1/18 delle sanzioni.
In assenza di indicazioni normative, il tardivo/insufficiente pagamento contenuto/sanato nel termine per il pagamento della rata successiva dovrebbe dare luogo all’ordinaria sanzione sui versamenti ex art. 13 del DLgs. 471/97. Tale sanzione ben può essere oggetto di ravvedimento operoso, ai sensi dell’art. 13 co. 1 lett. a), a-bis) e b) del DLgs. 472/97.
Per effetto dell’art. 1 co. 175 della L. 197/2022, “Il mancato pagamento, in tutto o in parte, di una delle rate successive alla prima entro il termine di pagamento della rata successiva comporta la decadenza dal beneficio della rateazione e l’iscrizione a ruolo degli importi ancora dovuti, nonché della sanzione di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, applicata sul residuo dovuto a titolo di imposta, e degli interessi nella misura prevista all’articolo 20 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, con decorrenza dalla data del 31 marzo 2023“.
In analogia con l’art. 15-ter del DPR 602/73, si potrebbe sostenere che, per l’ultima rata, la tardività, per comportare la decadenza dalla dilazione, debba essere superiore a 90 giorni.
In caso di decadenza dalla dilazione, la cartella di pagamento deve essere notificata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di decadenza della rateazione.
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Fattispecie |
Conseguenze |
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Termine per il versamento delle somme o della prima rata |
31.3.2023 |
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Rateazione |
8 rate trimestrali |
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Scadenza delle rate |
30.6, 30.9, 20.12, 31.3 di ciascun anno |
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Interessi da rateazione |
2% annuo |
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Tardivo/insufficiente versamento |
Il ravvedimento non si perfeziona |
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Tardivo versamento rata successiva alla prima |
Sanzione del 15% o del 30% |
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Tardivo/omesso versamento |
Recupero di tutto quanto ancora dovuto |
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Interessi al 4% dal 31.3.2023 |
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Sanzione del 30% sul residuo |
2.4.3 Esempio
Una srl omette di dichiarare ricavi per un importo pari a 20.000,00 euro nel modello REDDITI SC 2019 e, in data 16.5.2023, intende ravvedersi.
Essa, al fine di perfezionare il ravvedimento, deve:
- presentare una dichiarazione integrativa barrando la casella nel frontespizio della dichiarazione, dichiarando i 20.000,00 euro di ricavi nel quadro RF rigo 31, con codice “99”, “Altre variazioni in aumento“;
- versare la maggiore IRES per 4.800,00 euro;
- versare gli interessi legali, pari a 171,66 euro;
- pagare le sanzioni da dichiarazione infedele ridotte a 1/18 del minimo, quindi per 240,00 euro, con codice tributo “8918”.