3.DEFINIZIONE DELLE VIOLAZIONI FORMALI

L’art. 1 co. 166 della L. 197/2022 ha previsto una sanatoria degli errori e delle irregolarità formali commessi sino al 31.10.2022.

Il perfezionamento si ha con il versamento degli importi, pari a 200,00 euro per tutte le violazioni commesse in ciascun periodo d’imposta, da eseguirsi in due rate di pari ammontare entro il 31.3.2023 e il 31.3.2024.

Oltre a ciò, è necessario rimuovere l’irregolarità o l’omissione.

Dalla regolarizzazione sono escluse le violazioni contenute in atti di contestazione o di irrogazione delle sanzioni divenuti definitivi (per mancata impugnazione o formazione del giudicato) all’1.1.2023.

Il contribuente può scegliere quante e quali violazioni regolarizzare.

Ferme restando le precisazioni che verranno effettuate, l’ambito applicativo della definizione delle violazioni formali sembra essere abbastanza ampio, essendo ricomprese, tra le altre, le violazioni in tema di comunicazioni, anche da assolvere all’interno della dichiarazione dei redditi, alcune irregolarità in materia di reverse charge, le violazioni sulla tardività della trasmissione delle dichiarazioni commesse dagli intermediari e così via.

Tale definizione è simile a quella dell’art. 9 del DL 119/2018, per cui è possibile richiamare quanto è stato affermato da prassi e giurisprudenza in merito alla stessa, specie dalla circ. Agenzia delle Entrate 15.5.2019 n. 11.

Errori sanabili	Violazioni formali che non hanno riflesso sulla base imponibile delle imposte sui redditi, IVA e IRAP e sul pagamento di tributi, commesse sino al 31.10.2022
Condizioni	Pagamento di 200 euro per anno d’imposta e rimozione della violazione
Benefici	Estinzione della violazione
Esclusioni	Violazioni relative al monitoraggio fiscale
Termini per i versamenti	Due rate scadenti il 31.3.2023 e il 31.3.2024
Termine per la regolarizzazione	31.3.2023
Pluralità di violazioni	Il contribuente può scegliere cosa regolarizzare

3.1  AMBITO TEMPORALE

Possono essere oggetto di definizione le irregolarità formali commesse sino al 31.10.2022. Tale sanatoria non è preclusa dalla notifica di un atto di contestazione/irrogazione della sanzione, di un verbale di constatazione o dal ricorso del contribuente, essendo solo necessario che l’eventuale atto di contestazione/irrogazione non sia definitivo all’1.1.2023.

Per individuare la commissione della violazione, sembra corretto riferirsi al termine entro cui avrebbe dovuto essere effettuato l’adempimento, tanto per l’omissione quanto per le inesattezze circa il contenuto del medesimo.

Sebbene la norma taccia sul punto, si ritengono definibili le sole violazioni ancora accertabili all’1.1.2023. L’art. 20 del DLgs. 472/97 sancisce che l’atto di contestazione della sanzione, a pena di decadenza, va notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo alla commissione della violazione, sicché, ad esempio, il 31.12.2021 sono scaduti i termini per contestare violazioni commesse nel 2016.

Secondo il provv. Agenzia delle Entrate 15.3.2019 n. 62274 punto 1.3.3, la definizione non opera quando ci siano state altre forme di definizione anteriori al versamento della prima rata dovuta per la regolarizzazione.

3.2  RIMOZIONE DELLA VIOLAZIONE

La definizione delle violazioni formali presuppone, ai fini del suo perfezionamento, anche la rimozione della violazione.

È dunque necessario effettuare l’adempimento omesso o rieseguire l’adempimento errato, il che può consistere nell’invio o nel re-invio della comunicazione o nella presentazione di una dichiarazione integrativa.

Il legislatore si limita a specificare che la definizione, oltre che con il pagamento, si perfeziona rimuovendo la violazione, non specificando se ciò debba avvenire entro il 31.3.2023 o entro il 31.3.2024. Tale punto potrà essere chiarito in sede di provvedimento attuativo.

Ove il contribuente non rimuova tutte le violazioni, ciò non pregiudica gli effetti della regolarizzazione sulle violazioni correttamente rimosse.

3.3  VIOLAZIONI OGGETTO DI SANATORIA

In base all’art. 1 co. 166 della L. 197/2022, sono sanabili le “irregolarità, le infrazioni e l’inosservanza di obblighi o adempimenti, di natura formale, che non rilevano sulla determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, dell’imposta sul valore aggiunto e dell’imposta regionale sulle attività produttive“. La confezione normativa è ampia, dunque per formulare ipotesi sull’ambito della sanatoria sembra opportuno, in primo luogo, ragionare per esclusione ed esaminare quanto specificato nel provv. Agenzia delle Entrate 15.3.2019 n. 62274. Si anticipa che l’Agenzia delle Entrate, nella circ. 15.5.2019 n. 11, ha fornito un elenco delle violazioni definibili o meno, ma ciò, in molti casi che verranno esaminati, si profila contestabile.

Vista l’esclusione del co. 169, non possono essere sanate le irregolarità commesse in merito al quadro RW.

Inoltre, non possono essere definite le violazioni che incidono sulla determinazione della base imponibile o sul versamento del tributo, come:

• l’omessa dichiarazione dei redditi, IVA o del sostituto d’imposta, come specificato nelle motivazioni al provv. Agenzia delle Entrate 15.3.2019 n. 62274, anche quando non dovesse risultare un’imposta dovuta, e lo stesso dicasi per la dichiarazione infedele;
• le violazioni sulla fatturazione e sulla registrazione di operazioni imponibili ai fini IVA, salvo quanto si dirà ad esempio in tema di operazioni esenti e di reverse charge;
• le violazioni sui versamenti e da indebita compensazione;
• le violazioni derivanti dalla indicazione in dichiarazione di ricavi fittizi, con il fine di “giustificare” i costi fittizi.

Lo stesso sembra potersi affermare per le violazioni di cui agli artt. 13 e 14 del DLgs. 471/97, sul mancato versamento/applicazione delle ritenute.

La portata del co. 166 induce a sostenere che le altre violazioni possano, quantomeno astrattamente, essere oggetto di sanatoria. Nel provv. Agenzia delle Entrate 15.3.2019 n. 62274, al punto 1.2, si parla infatti di violazioni commesse “dal contribuente, dal sostituto d’imposta, dall’intermediario e da altro soggetto tenuto ad adempimenti fiscalmente rilevanti, anche solo di comunicazione di dati, che non rilevano sulla determinazione della base imponibile e dell’imposta, ai fini dell’IVA, dell’IRAP, delle imposte sui redditi, delle relative addizionali e imposte sostitutive, delle ritenute alla fonte, dei crediti d’imposta e sul relativo pagamento dei tributi. Più in generale, nella regolarizzazione rientrano comunque le violazioni formali a cui si applicano, anche mediante rinvio normativo, le sanzioni per i tributi di cui al periodo precedente“. Tale concetto è ripreso nella circ. Agenzia delle Entrate 15.5.2019 n. 11, § 2, laddove si afferma: “trattasi, tendenzialmente, di quelle violazioni per le quali il legislatore ha previsto sanzioni amministrative pecuniarie entro limiti minimi e massimi o in misura fissa, non essendoci un omesso, tardivo o errato versamento di un tributo sul quale riproporzionare la sanzione. Tale aspetto costituisce uno dei tratti che, generalmente, consente di distinguerle dalle cd «violazioni sostanziali»”.

Sono escluse le violazioni meramente formali non sanzionabili ai sensi degli artt. 10 della L. 212/2000 e 6 co. 5-bis del DLgs. 472/97.

In seguito si riportano, differenziandole per casistica, le violazioni che potrebbero o meno rientrare nella definizione, evidenziando quanto era stato sostenuto nella circ. Agenzia delle Entrate 15.5.2019 n. 11.

3.3.1  Violazioni degli obblighi comunicativi

Fattispecie	Norma	Sanzione	Note
Comunicazione di dati al Sistema Tessera sanitaria	Art. 3 co. 5-bis del DLgs. 175/2014	100 euro per comunicazione (massimo 50.000 euro)	Definibile per la circ.  11/2019
Certificazioni Uniche	Art. 4 co. 6-quinquies del DPR 322/98	100 euro per comunicazione (massimo 50.000 euro)	Non definibile per la circ. 11/2019
Dichiarazioni di inizio, variazione e cessazione attività	Art. 5 del DLgs. 471/97	Da 500 a 2.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Comunicazioni finanziarie mensili	Art. 10 del DLgs. 471/97	Da 2.000 a 21.000 euro	Definibili per la circ. 11/2019
Comunicazioni finanziarie annuali	Art. 11 del DL 201/2022	Da 250 a 2.000 euro	Possibile definizione
Opzioni ex DPR 442/97	Art. 11 del DLgs. 471/97	Da 250 a 2.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019

3.3.2  Violazioni relative all’IVA

Fattispecie	Norma	Sanzione	Note
Comunicazione delle liquidazioni IVA	Art. 11 co. 2-ter del DLgs. 471/97	Da 500 a 2.000 euro	Dubbio
Esterometro	Art. 11 co. 2-quater del DLgs. 471/97	2 euro per fattura, massimo 400 euro per mese (1.000 euro per trimestre)	Dubbio
Comunicazione delle fatture	Art. 11 co. 2-bis del DLgs. 471/97	2 euro per fattura, massimo di 1.000 euro per trimestre	Dubbio
Violazione senza effetto sulla liquidazione IVA	Art. 6 co. 1 del DLgs. 471/97	Da 250 a 2.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Omessa regolarizzazione del cessionario	Art. 6 co. 8 del DLgs. 471/97	100% dell’IVA (minimo 250 euro)	Non definibile per la circ. 11/2019
Detrazione di un’IVA in eccesso	Art. 6 co. 6 del DLgs. 471/97	Da 250 a 10.000 euro	Dubbio
Omesso reverse charge	Art. 6 co.9- bis del DLgs. 471/97	Da 500 a 20.000 euro o dal 5% al 10% del corrispettivo se l’operazione non risulta dai libri contabili (minimo 1.000 euro)	Dubbio
Reverse charge irregolare	Art. 6 co. 9-bis.1 e 9-bis.2 del DLgs. 471/97	Da 250 a 10.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Cessioni in regime di non imponibilità senza verifica sulla trasmissione della dichiarazione di intento	Art. 7 co. 4-bis del DLgs. 471/97	Dal 100% al 200% dell’IVA	Possibile definizione
Errata compila- zione della dichiarazione di intento (annullamento in luogo dell’integrazione)	Art. 11 del DLgs. 471/97	Da 250 a 2.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Mancata iscrizione al VIES	–		Dubbio
INTRASTAT	Art. 11 co. 4 del DLgs. 471/97	Da 500 a 1.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Prestazione tardiva della garanzia	Art. 11 co. 7-bis del DLgs. 471/97		Non definibile per la circ. 11/2019
Errore operazione non imponibile/ esente/esclusa (con rilievo sulle dirette)	Art. 6 co. 2 del DLgs. 471/97	Dal 5% al 10% del corrispettivo (minimo 500 euro)	Non definibile
Errore operazione non imponibile/ esente/esclusa (senza rilievo sulle dirette)	Art. 6 co. 2 del DLgs. 471/97	Da 250 a 2.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019

3.3.3  Altre violazioni

Fattispecie	Norma	Sanzione	Note
Violazioni sulla contabilità	Art. 9 del DLgs. 471/97	Da 1.000 a 8.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Omesso F24 in caso di compensazione	Art. 15 del DLgs. 471/97	100 euro	Non definibile per la circ. 11/2019
Inottemperanza agli inviti degli uffici	Art. 11 del DLgs. 471/97	Da 250 a 2.000 euro	Definibile per la circ. 11/2019
Mancata presentazione dell’interpello	Art. 11 co. 7-ter del DLgs. 471/97	Da 2.000 a 21.000 euro	Possibile definizione

3.4  CONTENZIOSI IN CORSO

L’art. 1 co. 166 della L. 197/2022 nulla prevede circa le implicazioni tra la definizione della violazione ed eventuali contenziosi pendenti. Il legislatore si limita a stabilire che la sanatoria non è ammessa per le violazioni già contestate in atti divenuti definitivi all’1.1.2023.

Di conseguenza, se, all’1.1.2023 sono spirati i 60 giorni per ricorrere contro l’atto ex art. 16 del DLgs. 472/97 e non sono state presentate deduzioni difensive, oppure si è formato il giudicato, non si può definire.

Tanto premesso, la presenza di un contenzioso sulla violazione che si intende definire non osta alla definizione; ove questa si perfezioni, il processo verrà dichiarato estinto per cessazione della materia del contendere a spese compensate, come prevede l’art. 46 del DLgs. 546/92.

3.4.1  Ricorso notificato dopo l’1.1.2023

Si ritiene che il ricorso presentato dopo l’entrata in vigore della L. 197/2022 non osti alla definizione, in quanto una siffatta preclusione può derivare solo da una fonte del diritto primaria.

Nonostante sussista il rischio di una diversa presa di posizione dell’Agenzia delle Entrate, si ritiene comunque opportuno notificare il ricorso o l’appello, o riassumere il processo per evitare la definitività dell’atto.

3.4.2  Implicazioni con la definizione delle liti pendenti

Le liti tributarie in cui è controparte l’Agenzia delle Entrate, se il ricorso introduttivo è stato notificato entro l’1.1.2023, possono essere definite ai sensi dell’art. 1 co. 186 – 205 della L. 197/2022. Detta definizione è ammessa anche se il processo riguarda solo sanzioni non collegate al tributo.

Possono quindi sorgere problemi di coordinamento tra le due definizioni, che, comunque, sono alternative tra loro.

	Definizione delle liti	Definizione delle violazioni formali
Condi- zioni	Processi pendenti all’1.1.2023 in cui è controparte l’Agenzia delle Entrate	Violazioni commesse sino al 31.10.2022
Oggetto	Sanzioni non collegate al tributo	Sanzioni che, in tema di imposte sui redditi, IVA, IRAP, non hanno inciso sulla determinazione della base imponibile o sul versamento del tributo
Costo	15% o 40% della sanzione	200 euro per tutte le violazioni commesse per anno e rimozione della violazione
Versa- mento in unica soluzione	30.6.2023	31.3.2023
Versa- mento rateale	20 rate trimestrali	31.3.2023 e 31.3.2024

Ove siano presenti i requisiti per definire la violazione formale, è evidente la convenienza rispetto alla definizione della lite.

Basti pensare all’omessa indicazione delle minusvalenze ex art. 11 co. 4-bis del DLgs. 471/97, punita, nella misura massima, con sanzione pari a 50.000,00 euro: se la violazione fosse definibile ex art. 1 co. 166 della L. 197/2022, si passerebbe da una sanzione, appunto, di 50.000,00 euro a 200,00 euro di costo per la definizione (la definizione della lite costerebbe invece 7.500,00 euro se al 15% o 20.000,00 euro se al 40%).

Se il contribuente è certo che la lite rientra nell’art. 1 co. 166 della L. 197/2022 può limitarsi, nei termini di legge, a pagare i 200,00 euro e a rimuovere la violazione. Il processo sull’atto di contestazione della sanzione, esibita la documentazione provante la definizione sarà estinto a spese compensate ex artt. 1 co. 166 della L. 197/2022 e 46 del DLgs. 546/92.